В деятельности любого предприятия нередко возникают неприятные ситуации, связанные с отсутствием оборотных средств, необходимых для нормального функционирования. И чтобы как-то исправить положение, руководство предприятия использует различные способы. Один из них — получение беспроцентной финансовой помощи.

Получение безвозмездной и беспроцентной финансовой помощи, как правило, от «друга» (или предприятия-партнера, или партнера — частного инвестора) в какой-то мере решает проблему нехватки денежных средств на текущем счете предприятия, но неизбежно влечет за собой налоговые последствия. В консультации мы рассмотрим юридические нюансы предоставления возвратной финансовой помощи разными источниками. Также рассмотрим учетные моменты, ведь с 2015 года идет процесс гармонизации бухгалтерского и налогового учета финансовых результатов. Наконец, заглянем в недавнее прошлое, поскольку до начала процесса гармонизации были определенные нюансы.

Как оформить получение?

Прежде всего, необходимо заключить договор о предоставлении финансовой помощи. С юридической точки зрения, возвратная финансовая помощь имеет все признаки займа. Поэтому обратимся к нормам гражданского права, которые регулируют выдачу займа. В соответствии с частью первой ст. 1046 ГКУ, одна сторона (займодатель) передает другой (заемщику) денежные средства, а заемщик обязуется возвратить займодателю сумму займа. Договор займа считается заключенным с момента передачи денежных средств. Если договор займа заключен на сумму не менее чем 10 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (нмдг), то есть 170 грн, а также если займодателем является юридическое лицо, независимо от суммы займа (часть первая ст. 1047 ГКУ), для него обязательна письменная форма. Согласно части второй ст. 1047 ГКУ, подтверждать заключение договора займа и его условия может расписка заемщика или иной документ, удостоверяющий передачу ему определенной денежной суммы. На практике таким иным документом у займодателя является платежное поручение на перечисление денежных средств или надлежаще оформленный расходный кассовый ордер, а у заемщика — выписка банка с отметкой о зачислении возвратной финансовой помощи или приходный кассовый ордер на поступившую в кассу финансовую помощь. Займодатель имеет право на получение от заемщика процентов от суммы займа (часть первая ст. 1048 ГКУ). Но это только право, а не обязанность. Поэтому на практике между субъектами хозяйствования распространена именно беспроцентная возвратная финансовая помощь как альтернатива банковскому кредиту (овердрафту и т. п.).

Бухгалтерский учет

Согласно требованиям П(С)БУ 15, получение займов не является доходом, прежде всего потому, что не приводит к увеличению активов или уменьшению обязательств, что обусловливает рост собственного капитала (п. 5 П(С)БУ 15). Кроме того, и возврат займа (для заемщика) не является доходом (п. 6.5 П(С)БУ 15). Что касается расходов, то в соответствии с п. 9.3 П(С)БУ 16, погашение полученных займов не относится к расходам предприятия. Как видим, даже из такого поверхностного обзора можно сделать вывод о том, что операции с возвратной финансовой помощью не приводят к увеличению или уменьшению финансового результата. Поэтому при отражении в бухгалтерском учете главное правильно показать взаиморасчеты с контрагентами по получению и возврату финансовой помощи. Для этого следует помнить такие требования п. 5 П(С)БУ 11: «обязательство признается, если его оценка может быть достоверно определена и существует вероятность уменьшения экономических выгод в будущем вследствие его погашения». Иными словами, погашается долг по возвратной финпомощи, и одновременно уменьшаются средства на текущем счете. Далее в П(С)БУ 11 речь идет о делении обязательств, в том числе на долгосрочные и текущие.

Действительно, в договоре может быть предусмотрен возврат финансовой помощи в срок, превышающий 12 месяцев. И в данном случае это будут долгосрочные обязательства, в иных случаях — текущие. Но, по мнению автора, и это проверено практикой, независимо от срока погашения финпомощи, предусмотренной договором, расчеты по ней целесообразно вести на одном субсчете, а именно на субсчете 685 «Расчеты с прочими кредиторами».

Немаловажный момент: если с контрагентом-заемщиком ведутся расчеты по другим операциям (отгрузка и получение товара, передача объектов строительства и пр.), то такие расчеты должны быть учтены отдельно. Иначе (а такое вполне может быть при больших оборотах) есть риски неправильно сформировать необходимые для принятия решений данные, как по состоянию дебиторской и кредиторской задолженности контрагентов, так и по формированию обязательств перед бюджетом.

Налоговые последствия

Как уже отмечалось, в результате операций с финансовой помощью финансовый результат остается неизменным. По этой причине отсутствует объект для исчисления налога на прибыль и объект обложения НДС, ведь получение такой помощи не связано с операциями по поставкам товаров (работ, услуг). Но надо помнить следующее: если предприятие не вернуло полученную финансовую помощь вовремя, и срок исковой давности истек (по таким операциям он составляет три года (ст. 257 ГКУ)), то данная задолженность переходит в разряд безнадежной (абзац «а» пп. 14.1.11 НКУ) и включается в состав дохода отчетного периода как не подлежащее погашению обязательство (п. 5 П(С)БУ 11).

Впрочем, тут предприятие вольно решать: либо включать финпомощь в состав дохода (все-таки с момента ее получения прошел достаточно большой срок, и эффект от «прокрутки» за несколько лет может быть намного больше, чем дополнительное налоговое обязательство по налогу на прибыль), либо, если помощь получена от давнего партнера, можно заключить дополнительного соглашения, которое переносит срок возврата.

Напомним, что в недалеком прошлом правила налогового учета возвратной финансовой помощи были не такие простые и либеральные, как сейчас. В редакции пп. 135.5.5 НКУ, действовавшей до 01.01.2015 г., было зафиксировано, что с целью налогообложения в доход включалась сумма возвратной финансовой помощи, которая была получена и осталась не возвращенной, от других лиц, неплательщиков налога на прибыль (ФОПы, физические лица, нерезиденты и пр.). Если в следующих периодах финпомощь возвращалась, такие суммы включались в состав «налоговых» расходов. Помимо этого, были еще пресловутые «условные проценты», которые вообще не отражались ни в одном бухгалтерском регистре. Это «сумма процентов, условно начисленных на сумму возвратной финансовой помощи, которая остается не возвращенной на конец отчетного периода, в размере учетной ставки Национального банка Украины, рассчитанной за каждый день фактического использования такой возвратной финансовой помощи» (пп. 14.1.257 НКУ). Эти проценты рассчитывались от суммы, полученной от плательщиков налога на прибыль, но не возвращенной финансовой помощи, и квалифицировались как безвозмездная финансовая помощь, отражаемая, еще раз повторим, только в налоговом учете.

Исключением была финансовая помощь, полученная от учредителя предприятия (как от физического, так и от юридического лица), в случае ее возврата в течение 365 календарных дней. В какой-то степени это позволяло маневрировать, управлять ресурсами, ведь средства можно было вернуть на 364-й день, а через два дня снова выдать. Теперь такая необходимость исчезла, но старый опыт может быть очень полезен, особенно если речь зайдет о пролонгации договоров. Рассмотрим на условном примере порядок отражения операций по получению и возврату финансовой помощи.

Пример

В сентябре 2016 года предприятие получило финансовую помощь на возвратной основе в сумме 100 000 грн. Срок возврата согласно договору — 1 марта 2017 года. На текущий счет заемщика деньги зачислены 15.09.2016 г. По условиям договора денежные средства возвращены 01.03.2017 г. В учете операции отражаются следующим образом.

№  п/п	Содержание хозяйственной операции	Сумма, грн	Бухгалтерский учет
			Дебет	Кредит
1	Получены денежные средства как возвратная финансовая помощь, согласно выписке банка от 15.09.2016 г.	100 000	311	685
2	Осуществлен возврат денежных средств, согласно выписке банка от 01.03.2017 г.	100 000	685	311

Нормативные документы

• ГКУ — Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.
• НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
• П(С)БУ 11 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 «Обязательства», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.01.2000 г. № 20.
• П(С)БУ 15 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Минфина Украины от 29.11.1999 г. № 290.
• П(С)БУ 16 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 г. № 318.

Юрий Граковский, независимый консультант по вопросам бухгалтерского учета и налогообложения

Все издания для бухгалтеров и экономистов